700. EL DICTAMEN DEL AUDITOR SOBRE LOS
ESTADOS FINANCIEROS
Introducción
El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) es
establecer guías y proporcionar lineamientos sobre la forma y contenido del
dictamen del auditor, emitido como resultado de una auditoría practicada por un
auditor independiente de los estados financieros de una entidad. Muchos de los
lineamientos proporcionados pueden adaptarse a dictámenes del auditor sobre
información financiera distinta de los estados financieros.
El auditor deberá analizar y evaluar las conclusiones extraídas de la
evidencia de auditoría obtenida como base para la expresión de una opinión
sobre los estados financieros.
Este análisis y evaluación incluye considerar si los estados financieros
han sido preparados de acuerdo a un marco de referencia aceptable para informes
financieros, ya sean las Normas Internacionales de Contabilidad (NICs) o normas
o prácticas nacionales relevantes. Puede también ser necesario considerar si
los estados financieros cumplen con los requerimientos legales y estatutarios.
El dictamen del auditor deberá contener una clara expresión de opinión
por escrito sobre los estados financieros tomados en conjunto como un todo.
Elementos básicos del dictamen del auditor
Título
El dictamen del auditor deberá tener un título apropiado.
Destinatario
El dictamen del auditor deberá estar dirigido en forma apropiada según
requieran las circunstancias del trabajo y las regulaciones locales. El dictamen por lo regular se dirige a
los accionistas o al consejo de directores de la entidad, cuyos estados financieros
están siendo auditados.
Entrada o párrafo introductorio
El dictamen del auditor deberá identificar los estados financieros de la
entidad que han sido auditados, incluyendo la fecha y el período cubierto por
los estados financieros.
El dictamen deberá incluir una declaración de que los estados
financieros son responsabilidad de la administración de la entidad y una
declaración de que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión sobre
los estados financieros con base en la auditoría.
Una ilustración de estos asuntos en un párrafo introductorio es:
“Hemos auditado el balance general que se
acompaña de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 20x1, junto con los
correspondientes estados de resultados y de flujos de efectivo para el año
terminado en esa fecha. Estos estados financieros son responsabilidad de la
administración de la Compañía. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión
sobre esos estados financieros con base en nuestra auditoría.”
Párrafo de alcance
El dictamen del auditor deberá describir el alcance de la auditoría
declarando que fue conducida de acuerdo con normas de auditoría generalmente
aceptadas o de acuerdo con normas o prácticas nacionales relevantes según sea
apropiado.
El dictamen deberá incluir una declaración de que la auditoría fue
planeada y realizada para obtener seguridad razonable de que los estados
financieros están libres de errores importantes.
El dictamen del auditor deberá describir la auditoría en cuanto incluye:
(a) examinar, sobre una base de pruebas
selectivas, la evidencia para soportar los montos y revelaciones de los estados
financieros;
(b) evaluar los principios de contabilidad
usados en la preparación de los estados financieros;
(c) evaluar las estimaciones importantes hechas
por la administración en la preparación de los estados financieros; y,
(d) evaluar la presentación general de los
estados financieros.
El dictamen deberá incluir una declaración del auditor de que la
auditoría proporciona una base razonable para su opinión.
Una ilustración de estos asuntos en un párrafo de alcance es:
“Efectuamos nuestra
auditoría de acuerdo con normas internacionales de auditoria generalmente
aceptadas (o referirse a las normas o prácticas nacionales relevantes). Dichas
normas requieren que planeemos y practiquemos la auditoría para obtener
seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores importantes.
Una auditoría incluye examinar, sobre una base de pruebas selectivas, la
evidencia que respalda las cifras y las revelaciones de los estados
financieros. Una auditoría también incluye evaluar los principios de
contabilidad utilizados y las estimaciones importantes hechas por la
administración, así como la presentación general de los estados financieros.
Creemos que nuestra auditoría proporciona una base razonable para nuestra
opinión”.
Párrafo de opinión
El párrafo de opinión en el dictamen del auditor deberá indicar
claramente el marco de referencia para informes financieros usado para la
preparación de los estados financieros (incluyendo la identificación del país
de origen del marco de referencia para informes financieros cuando el marco de referencia usado
no sean las Normas Internacionales de Contabilidad) y declarar la opinión del
auditor sobre si los estados financieros están presentados razonablemente
respecto de todo lo importante de acuerdo con dicho marco de referencia para
informes financieros y, donde sea apropiado, si los estados financieros cumplen
con los requisitos de ley y estatutarios.
Una ilustración de estos asuntos en un párrafo de opinión sería:
“En nuestra opinión, los estados financieros
presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situación
financiera de la Compañía al 31 de diciembre de 20x1, los
resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por el año terminado en
esa fecha, de acuerdo con Normas Internacionales de Contabilidad (o título del
marco de referencia para informes financieros con referencia al país de origen)
(y cumplen con....)
Fecha del dictamen
El auditor deberá fechar su dictamen el día de terminación de la
auditoría.
Ya que la responsabilidad del auditor es dictaminar sobre los estados
financieros, según fueron preparados y presentados por la administración, el
auditor no deberá fechar el dictamen antes de la fecha en que los estados
financieros sean firmados o aprobados por la administración.
Dirección del auditor
El dictamen deberá nombrar una ubicación específica, que ordinariamente
es la ciudad donde el auditor mantiene la oficina que tiene responsabilidad por
la auditoría.
Firma del auditor
El dictamen deberá ser firmado a nombre de la firma de auditoría, a
nombre personal del auditor o de ambos, según sea apropiado.
El dictamen del auditor
Deberá expresarse una opinión limpia cuando el auditor concluye que
los estados financieros están presentados razonablemente respecto de todo lo
importante, de acuerdo con el marco de referencia para informes financieros
identificado. Una opinión limpia también indica implícitamente que han
sido determinados y revelados, en forma apropiada en los estados financiero,
cualquier cambio en principios de contabilidad o en el método de su aplicación,
y los efectos consecuentes.
La siguiente es una ilustración de todo el dictamen
del auditor incorporando los elementos básicos expuestos antes, cuando se trata
de una opinión limpia.
DICTAMEN DEL AUDITOR
(DESTINATARIO APROPIADO)
Hemos auditado el balance
general que se acompaña de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 20x1 y los
correspondientes estados de resultados y de flujos de efectivo por el año
terminado en esa fecha. Estos estados financieros son responsabilidad de la
administración de la Compañía. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión
sobre estos estados financieros con base en nuestra auditoría.
Efectuamos nuestra
auditoría de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoría (o referirse a
normas o prácticas nacionales relevantes). Dichas Normas requieren que
planeemos y practiquemos la auditoría para obtener seguridad razonable de que
los estados financieros están libres de errores importantes. Una auditoría
incluye examinar, sobre una base de pruebas selectivas, la evidencia que
soporta las cifras y las revelaciones en los estados financieros. Una auditoría
también incluye evaluar los principios de contabilidad utilizados y las
estimaciones importantes hechas por la administración, así como la presentación
general de los estados financieros. Creemos que nuestra auditoría proporciona
una base razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los
estados financieros presentan razonablemente, respecto de todo lo importante la
situación financiera de la Compañía al 31 de diciembre de 20x1, y los
resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para el año terminado en
esa fecha de acuerdo con Normas Internacionales de Contabilidad (o título del
marco de referencia para informes financieros con referencia al país de origen)
(y cumplen con....).
AUDITOR
Fecha
Dirección
Dictámenes calificados
Asuntos que no afectan la
opinión del auditor
En ciertas circunstancias,
el dictamen de un auditor puede calificarse añadiendo un párrafo de énfasis
para hacer resaltar un asunto que afecta a los estados financieros, el cual se
incluye en una nota a los mismos que analiza más extensamente la situación.
Aumentar dicho párrafo de énfasis no afecta a la opinión del auditor. El
párrafo debería, preferiblemente, incluirse después del párrafo de opinión y
ordinariamente se referiría al hecho de que la opinión del auditor no contiene
salvedad a este respecto.
El auditor deberá calificar
su dictamen añadiendo un párrafo para resaltar un asunto importante
respecto de un problema de negocio en marcha.
El auditor deberá
considerar calificar su dictamen añadiendo un párrafo si hay una incertidumbre
importante (distinta de un problema de negocio en marcha), y cuya resolución
depende de eventos futuros, los cuales pueden afectar a los estados
financieros. Una incertidumbre es un asunto cuyo resultado depende de acciones o
eventos futuros, fuera del control directo de la entidad, pero que pueden
afectar los estados financieros.
En seguida se presenta una
ilustración de un párrafo de énfasis por una incertidumbre importante en el
dictamen de un auditor:
“En nuestra opinión....
(las palabras siguientes son las mismas que se ilustran en el modelo anterior
de opinión limpia).
“Sin que represente
una salvedad a nuestra opinión, llamamos la atención a la Nota X sobre los
estados financieros. La Compañía es parte demandada en un juicio que alega
infracción de ciertos derechos de patentes y que reclama regalías y daños
punitivos. La Compañía ha presentado una contra demanda y están en
desarrollo las audiencias preliminares y procedimientos de resultados de ambas
acciones. El resultado final del asunto no puede ser determinado actualmente y
los estados financieros no incluyen provisión alguna para cualquiera obligación
que pueda resultar”.
Además del uso de un
párrafo de énfasis para asuntos que afecten a los estados financieros, el
auditor puede también calificar su dictamen usando un párrafo de énfasis,
preferiblemente después del párrafo de opinión para informar sobre asuntos
distintos de los que afectan a los estados financieros. Por ejemplo, si es
necesaria una corrección a otra información en un documento que contenga
estados financieros auditados y la entidad se niega a hacer la corrección, el
auditor debería considerar incluir en su dictamen un párrafo de énfasis
describiendo la inconsistencia. Puede también usarse un párrafo de énfasis
cuando existen responsabilidades adicionales, legales ó estatutarias para
dictaminar.
Asuntos que sí afectan la
opinión del auditor
Un auditor quizá no pueda
expresar una opinión limpia cuando exista alguna de las dos siguientes
circunstancias y, a juicio de éste, el efecto del asunto sea o pueda ser
importante para los estados financieros:
a. Hay una limitación al alcance del trabajo del
auditor; o
b. Hay un desacuerdo con la administración
respecto a la aceptabilidad de las políticas contables seleccionadas, el método
de su aplicación o lo adecuado de las revelaciones de los estados financieros.
Las circunstancias
descritas en (a) podrían llevar a una opinión con salvedad o a una abstención
de opinión. Las circunstancias descritas en (b) podrían llevar a una opinión
con salvedad o a una opinión adversa.
Deberá emitirse una opinión con salvedad cuando el
auditor concluye que no puede expresar una opinión limpia pero que el efecto de
cualquier desacuerdo con la administración o limitación en el alcance no es tan
importante y omnipresente como para requerir una opinión adversa o una
abstención de opinión. Una opinión con salvedad deberá expresarse como “excepto
por” los efectos del asunto al que se refiere la salvedad.
Deberá expresarse una abstención de opinión cuando el
posible efecto de una limitación en el alcance sea tan importante y omnipresente
que el auditor no haya podido obtener suficiente evidencia apropiada de
auditoría y consecuentemente no pueda expresar una opinión sobre los estados
financieros.
Deberá expresarse una opinión adversa cuando el efecto de
un desacuerdo sea tan importante y omnipresente para los estados financieros
que el auditor concluya que una salvedad al dictamen no sea adecuada para
revelar la naturaleza engañosa o incompleta de los estados financieros.
Siempre que el auditor
exprese una opinión que no sea limpia, deberá incluir en su dictamen una clara
descripción de todas las razones sustantivas y, a menos que no sea factible,
una cuantificación de los posibles efectos sobre los estados
financieros. Por
lo común, esta información se expondría en un párrafo por separado precediendo
al párrafo de la opinión o abstención de opinión, y puede incluir una
referencia a una explicación más extensa, si la hay, en una nota sobre los
estados financieros.
